Ferry Geertman en Hein Kloosterman

Eerst maar eens de vragen: 

1. Kunnen we attribute sampling toepassen op omzet en geldstromen?
2. Hoeveel steken moeten we trekken als de materialiteit is gesteld op 5 procent? Moet ik in subpopulaties meer doen?
3. Hoe kom ik aan de gegevens voor mijn steekproef?
4. Waar moet ik mijn steekproef op trekken?
5. Mag ik wel gebruikmaken van de kwaliteit van de interne beheersing?
6. En wat moet ik doen als er geen zekerheid is over die kwaliteit?
7. Wat moet ik doen als de tabel van mijn kantoor een steekproefomvang (per deel van de controle) op maximaal 60 stelt? Ook als de interne controle niet goed werkt?

1: Het toepassen van geldsteekproeven is een bijzondere manier van attribute sampling zie bijvoorbeeld Leslie, Teitlebaum en Anderson (1979, Dollar Unit Sampling, Pitman, Toronto); zij noemen DUS (Dollar Unit Sampling) ook wel TARS (Tainted Attribute Random Sampling).

Het toepassen van geldsteekproeven is in beginsel een methode om te toetsen. Op deze manier heeft een accountant een heel krachtig instrument om zo snel mogelijk een goede populatie goed te keuren. Dat is dus een efficiënte manier van werken (heel doelgericht en nog snel ook). 

2: Om een geldsteekproef tot een goed einde te brengen is het in de eerste plaats nodig om te weten hoe groot de materialiteit voor de jaarrekening als geheel is. Dat moet een bedrag zijn. In eerste instantie is het niet nodig de materialiteit over de subpopulaties afzonderlijk te verdelen. Die materialiteit of controletolerantie is hetzelfde bedrag voor elke subpopulatie. Hetzelfde bedrag ook als voor alle subpopulaties tezamen. Vooralsnog is het dus niet nodig om in te zoomen op een van de deelpopulaties.

3: Welke gegevens moeten vervolgens worden verzameld? Omdat de jaarrekening eigenlijk een view op - een samenvatting van - het grootboek is (dat op zijn beurt ook weer een samenvatting is van de corporate database van het bedrijf), zijn de vastleggingen in het grootboek de Ist-posities die onderzocht moeten worden. De Soll-posities zijn dan de transacties die in de 'echte wereld' plaatsvonden. Meestal worden die vertegenwoordigd door de primaire vastleggingen ervan. Deze zijn zo nodig aangevuld met dossiergegevens en andere achtergrondinformatie om de aansluiting met de 'echte wereld' zo goed mogelijk te maken en te voldoen aan de informatiebehoeften van de gebruikers van de administratie en van de jaarrekening. Bovendien dienen die primaire vastleggingen te zijn gevalideerd. Het is deze validatie die de toepassing van de primaire vastleggingen als Soll-posities mogelijk maakt. 

4: De trekking van de steekproef vindt plaats op de elementen (geldeenheden) van het grootboek. Vervolgens is het verder: geldsteekproef controleren, alle elementen zo mogelijk goedkeuren, zweet van het hoofd vegen, verklaring geven en naar huis. Als dat goedkeuren kan natuurlijk, en vanzelfsprekend voor alle deelpopulaties. 

5: In de aanpak die wij hiervoor noemden zijn we ervan uitgegaan dat de interne beheersing in orde was, dat de primaire vastlegging is gevalideerd. Dat die bestond en dat die werkte. En dat die werking was aangetoond. Accountants hebben dan de neiging om minder werk te gaan doen. En intuïtief vinden wij dat prima. Maar is er eigenlijk wel wetenschappelijk bewijs dat het kan? Of mag? 

Wij hebben meer dan één intuïtieve pijl op onze boog. Vanuit statistisch perspectief is het raar (contra-intuïtief) dat bij een populatie met een verwachte lage foutdichtheid een kleinere steekproef wordt getrokken. Vanuit het perspectief van lage foutdichtheid zou men juist een grotere steekproef verwachten. 

Doordat Bayesianen de accountants goedgezind zijn (bij wijze van spreken) kan een statisticus ook een intuïtief goed verhaal over die kleinere steekproeven beargumenteren. Een voorbeeld daarvan: de goede werking van de interne beheersing heeft als het ware al een steekproef ten behoeve van de externe controle gecontroleerd. Vereist is dan nog wel dat er werk wordt gedaan, want de volgende vraag moet nog worden beantwoord: "Waren de controledoelstellingen van de accountant en die van de onderneming wel met elkaar in overeenstemming?" 

6: Er blijft nog een praktijkvraag over, namelijk: als nu de werking van de interne beheersing niet goed is vast te stellen, dan kan ik toch het uitgebreide niveau van gegevensgerichte controle doen? Natuurlijk kan dat. Maar dat neemt niet weg dat de werking van de interne beheersing ontoereikend, of op z'n minst niet vast te stellen, is. En dus een goedkeurende verklaring zonder voorbehoud niet mogelijk is. 

7: Oh ja, tot slot. In veel gevallen wordt een tabel gehanteerd waarin een maximale steekproefomvang wordt genoemd (vaak 60) ingeval van een worst case scenario. Aan deze steekproefomvang ligt een aantal aannames ten grondslag die vaak niet expliciet worden gemaakt. Dat zou wel moeten, wil het toepassen van steekproeven toegevoegde waarde hebben. Anders wordt het een kunstje en niet het toepassen van een effectieve controletechniek die ook nog efficiënt kan worden gemaakt. Immers, die 60 betekent: als de fout in de populatie 5 procent zou zijn - de materialiteit - is er 5 procent kans op ten onrechte goedkeuren van deze slechte populatie (en gegeven een niet falende interne beheersing!).