Dick de Waard

Nu anno 2024 de Corporate Sustainability Reporting Directive (CSRD) daadwerkelijk is uitgewerkt in een verslaggevingsstandaard (de European Sustainability Reporting Standards, ESRS) en deze CSRD en ESRS worden verankerd in nationale wetgeving, moeten - naast ondernemingen die vanaf verslagjaar 2024 aan deze regelgeving gaan voldoen - ook accountants aan de slag. Want veel leidinggevenden van grote ondernemingen zullen hun accountants bellen met het verzoek om straks de duurzaamheidsparagraaf in het bestuursverslag 2024 en/of de jaren daarna van assurance te voorzien. Laten wij deze duurzaamheidsparagraaf voor het gemak even het duurzaamheidsverslag noemen.

Het zal voor veel accountants een grote uitdaging zijn om aan dit verzoek tegemoet te komen. Hoe moet je dit gaan doen? Wie mag het doen? Wat moet je kunnen? Wie kan het doen? Allemaal vragen die zijn op te lossen (ik negeer even het grote tekort aan accountants). De NBA heeft een overzicht met competenties uitgewerkt waaraan een accountant moet voldoen om een duurzaamheidsverslag op basis van de CSRD van assurance te kunnen voorzien en de NBA presenteert binnenkort de self assessment, waarin accountants individueel verklaren dat zij zich deze competenties hebben eigen gemaakt. Daarnaast kan bij de uitvoering van een dergelijke assurance-opdracht in de praktijk ter ondersteuning gebruik worden gemaakt van externe deskundigen met diepgaande kennis van de specifieke duurzaamheidsthema's.

Oordeel of conclusie

En na afloop van het verslagjaar - als de accountant klaar is met zijn/haar werk - wordt het assurancerapport opgesteld. Dan komt de accountant met het oordeel, of de conclusie. Dat hangt even af van de mate van zekerheid. Een controleopdracht leidt tot een oordeel met een redelijke mate van zekerheid en een beoordelingsopdracht leidt tot een conclusie met een beperkte mate van zekerheid. Er is een verschil tussen een oordeel (volgens de NBA een onafhankelijke mening over de weergave van de financiële situatie van de onderneming) en een conclusie (volgens de NBA hetzelfde als een oordeel, maar dan met minder zekerheid). Maar voorlopig wordt door de wetgever een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid gevraagd. Dus een assurance-opdracht die uitmondt in een conclusie: een beoordelingsopdracht. Dan rijst de vraag: Wat verklaren accountants als zij een beoordelingsopdracht hebben uitgevoerd? Volgens de voorbeeldteksten van de NBA zou een goedkeurende beoordelingsverklaring bij een jaarrekening (historische financiële informatie) uitmonden in de volgende tekst:

'Wat verklaren accountants als zij een beoordelingsopdracht hebben uitgevoerd?'

Onze conclusie
Wij hebben de jaarrekening 2024 van Onderneming BV te Vestigingsplaats beoordeeld. Op grond van onze beoordeling hebben wij geen reden om te veronderstellen dat de in dit rapport opgenomen jaarrekening geen getrouw beeld geeft van de grootte en de samenstelling van het vermogen van Onderneming BV per 31 december 2024 en van het resultaat over 2024 in overeenstemming met Titel 9 Boek 2 BW2.

Dit is dan de onafhankelijke mening van de accountant over de weergave van de financiële situatie van de onderneming. In deze verklaring formuleert de accountant een conclusie over twee zaken: (1) het getrouwe beeld van de grootte en de samenstelling van het vermogen per jaareinde en van het resultaat over het boekjaar, en (2) het voldoen aan de verslaggevingsvoorschriften zoals verwoord in de wet.

Er wordt in de werkgroep ESG Assurance van de NBA al enkele jaren gediscussieerd over de redactie van de controle- en beoordelingsverklaring bij een duurzaamheidsverslag. Deze discussie ontstond al in de periode dat sprake was van vrijwillige verslaggeving en vrijwillige assurance-opdrachten. Nu zijn beide zaken voor een grote groep ondernemingen in de wet vastgelegd. Hoe gaat dan nu de beoordelingsverklaring bij het duurzaamheidsverslag eruit zien? Onder druk van opinies van vertegenwoordigers van diverse (dominante) lidstaten van de EU lijkt in de beoordelingsopdracht bij een duurzaamheidsverslag alleen te worden gevraagd naar een opinie over het voldoen aan de verslaggevingsvoorschriften (de wet). Deze tekst zou er dan ongeveer als volgt uit kunnen zien:

Onze conclusie
Wij hebben het duurzaamheidsverslag 2024 van Onderneming BV te Vestigingsplaats beoordeeld. Op grond van de door ons uitgevoerde beoordelingswerkzaamheden hebben wij geen reden om te veronderstellen dat het in dit rapport opgenomen duurzaamheidsverslag 2024 niet, in alle van materieel belang zijnde aspecten, is opgesteld in overeenstemming met ESRS.

De exacte toekomstige redactie van deze verklaring zal er vast en zeker iets anders uitzien, maar de belangrijke vraag is: dient deze beoordelingsverklaring alleen compliance doeleinden (voldoen aan de ESRS), of ook het getrouwe beeld? Waarom kunnen wij - analoog aan de beoordelingsverklaring bij de jaarrekening - niet gaan voor de volgende optie:

Onze conclusie
Wij hebben het duurzaamheidsverslag 2024 van Onderneming BV te Vestigingsplaats beoordeeld. Op grond van onze beoordeling hebben wij geen reden om te veronderstellen dat het in dit rapport opgenomen duurzaamheidsverslag geen - in alle van materieel belang zijnde aspecten - accuraat beeld geeft van de governancestructuur, de strategie, het impact-, risico- en kansen management, het beleid en de prestaties van de onderneming op het gebied van duurzaamheid over 2024 in overeenstemming met ESRS.

'Geeft het voldoen aan de minimale vereisten van de wet het vereiste inzicht?'

De discussie lijkt te gaan over de vraag of alleen hoeft te worden vastgesteld dat aan de wet wordt voldaan, of dat ook moet worden vastgesteld of de gerapporteerde informatie (voor de gemiddelde gebruiker) bruikbaar is. Geeft het voldoen aan de minimale vereisten van de wet het vereiste inzicht? Wordt dan ook voldaan aan de wettelijke plicht tot transparantie, als uit het duurzaamheidsverslag blijkt dat een proces niet geheel goed is verlopen? Is het dan niet nuttig om nog expliciet te verklaren dat dat wat is gerapporteerd ook een getrouw beeld geeft (of een vergelijkbare formulering): de onafhankelijke mening van de accountant over de weergave van de 'duurzaamheid' situatie van de onderneming?

Is de wet een garantie voor goed inzicht?

Op één van de kamers van de vakgroep Accounting en Auditing van de Rijksuniversiteit Groningen staat in de boekenkast de editie 2023 van de driedelige IFRS-bundel. En ja, ik weet het, inmiddels is editie 2024 verschenen, maar dat is voor nu niet relevant. Deel A telt 2.199 pagina's, deel B telt er 961 en deel C komt tot 2.639 pagina's. Dat is opgeteld 5.799 pagina's. Ik heb ze nooit gelezen. Ik was niet van IFRS en ik ben ook niet van dikke boeken. Maar mijn vraag is: Is de wet een garantie voor het inzicht dat wij wensen? De 5.800 pagina's IFRS blijkbaar niet. De accountant schrijft in de controleverklaring bij de jaarrekening nog iets over de hoogte en samenstelling van het eigen vermogen, terwijl de IFRS bundel 5.800 pagina’s telt met ontelbare regels over hoe dit te presenteren.

In de achter ons liggende jaren werden beide varianten al toegepast. Op vrijwillige basis bij vrijwillige duurzaamheidsverslaggeving concludeerde de ene accountant wel en de andere accountant niet over het getrouwe beeld. Mijn zorg is, dat - nu duurzaamheidsverslaggeving en assurance wettelijk worden voorgeschreven - in het voorgeschreven model voor de beoordelingsverklaring onder (inter)nationale druk mogelijk gaat worden afgezien van de conclusie omtrent het getrouwe beeld. Is het vertrouwen in de kwaliteit van de ESRS (die telt in de Nederlandse variant slechts 265 pagina's) zodanig dat deze conclusie niet nodig is? Dan wordt het spreadsheet met datapoints van EFRAG* door accountants omgezet naar prachtige checklists en wordt het gewoon afvinken of de wet is toegepast. Toch ook wel weer raar. De checklist voor de jaarrekening bestaat al jaren en toch zegt de accountant aanvullend nog iets over hoogte en samenstelling van de in de jaarrekening gepresenteerde uitkomsten.

De NBA schrijft op haar website in haar toelichting bij de verklaringen van de accountant, dat een getrouw beeld inhoudt dat de jaarrekening zo nauwkeurig moet zijn dat de gemiddelde gebruiker zijn beslissingen hierop kan nemen. In andere woorden: er mogen geen materiële afwijkingen in de jaarrekening zitten. Na de uitvoering van een beoordelingsopdracht zegt de accountant hetzelfde met (iets) minder zekerheid. Waarom is dan de conclusie over het getrouwe beeld bij de beoordeling van een jaarrekening noodzakelijk, maar zou dit bij de beoordeling van een duurzaamheidsverslag niet zo zijn? Zegt dat iets over het belang dat wordt toegekend aan informatie over klimaatverandering, afval en vervuiling, biodiversiteit, arbeidsomstandigheden, mensenrechten en kinderarbeid en ondernemingsgedrag?

'Maatschappelijk relevant zijn, betekent soms ook je nek uitsteken.'

Moed

Of durft de accountant anno 2024 dit niet meer? Is hij/zij bang? Moet de accountant beducht zijn voor een verhoogd claimrisico? Het accountantsberoep is maatschappelijk relevant. Dat vraagt ook om moedige accountants. "Het is de kunst om te durven", zei tv sportverslaggever Frank Wielaard op 27 maart 2024 kort na het begin van de champions league wedstrijd Chelsey-Ajax, als het (overwegend) jonge vrouwenelftal van Ajax het opneemt tegen het doorgewinterde zeer ervaren team van Chelsey. De nieuwkomers tegen de gevestigde orde.

Maatschappelijk relevant zijn, betekent soms ook je nek uitsteken. Het werk van een accountant behelst mijns inziens meer dan het afvinken van lijstjes. Indien niet, dan dringt de vraag zich op, die John Elkington ons al voorhield toen hij in zijn boek Cannibals with forks de Poolse dichter Stanislaw Lec citeerde: "Is er sprake van vooruitgang als een kannibaal een vork gebruikt?" Nederland rekent op zijn accountants.

Noot
* European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) heeft in opdracht van de Europese Commissie de ESRS opgesteld.