Hein Kloosterman

Er vindt de laatste tijd een heel interessante discussie plaats op Accountant.nl over fraude. Door de laatste zomergast van 2018, Esther Perel, werd mij de toon van die discussie helderder. 

In haar inleiding over relatietherapie stelde zij dat elke 'partij' vanuit zijn/haar eigen geschiedenis, beleving, spreekt. De therapeut moet dus zorgen dat de gesprekken van divergerende banen teksten gaan naar convergerende banen. Ofwel de partijen moeten naar elkaar luisteren, echt luisteren. Relatietherapie is dus voor een deel een cursus 'niet langs elkaar heen praten'. Dat langs elkaar heen praten zag ik ook bij deze discussie over fraude op Accountant.nl.

Zou het mogelijk zijn om de waardevolle elementen van de discussie te bundelen door er door de bril van een controlemethodologie naar te kijken?

Waar gaat de discussie over?

In die discussie over fraude brengen beide partijen heel goede elementen in. Zoals: accountants hebben elkaar en het publiek beloofd fraude en andere onjuistheden te ontdekken als die een materieel bedrag belopen. En: in het geval van fraude is er sprake van zodanige verhulling dat de kans die fraude aan het licht te brengen heel gering zal zijn.

Vervolgens zijn de conclusies hard. Gechargeerd zegt de ene partij dat accountants bij ieder onderzoek een aanwezige fraude zouden moeten ontdekken, dat is core business. En net zo gechargeerd zegt de andere partij dat het verhullend karakter van fraude leidt tot de conclusie dat het een illusie is om fraude te ontdekken bij een 'gewoon' onderzoek.

Wat laat een blik vanuit auditmethodologie zien?

De methodologie van accountantscontrole deelt de controle grofweg in drie soorten activiteiten in. Naast het doorgronden hoe de organisatie in elkaar steekt (understanding the business) bestaat de controle uit het beoordelen van de interne beheersing en het verrichten van zogenoemde ‘substantive’ tests*. Op basis van die drie soorten activiteiten stelt de accountant (doorgaans) dat hij 95 procent assurance, zekerheid, zal leveren als hij beweert dat de jaarrekening geen materiële afwijking bevat. Onder afwijking worden dan alle soorten misstatements verstaan, dus ook afwijkingen door fraude. Een meer precieze omschrijving luidt: als er een materiële afwijking - van welke aard dan ook - in die verantwoording had gezeten, zouden we die, behoudens een kleine kans (een audit risk van vijf procent), ontdekt hebben. Materiële afwijking betekent hier de geaggregeerde afwijkingen in dat verslag. 

Met andere woorden: door het uitvoeren van de substantive tests zoeken accountants naar afwijkingen. Zij maken daarbij gebruik van hun definitie van wat onder 'goed' moet worden verstaan. Een goede boeking impliceert dat er geen sprake is van fraude. Voor het ontdekken van fraude zal dus de accountant alle onderzochte boekingen op het aspect van al dan niet fraude beoordelen. 

Controleert de accountant alle boekingen?

Accountants controleren vrijwel nooit integraal, maar passen steekproeven toe en hanteren modellen voor risicoanalyse**. Deze modellen beredeneren dat deelverzamelingen boekingen geheel of gedeeltelijk wel goed moeten zijn, omdat er geen foutrisico's aan zijn verbonden, de interne beheersing eventuele fouten pleegt af te vangen en/of dat cijferanalyses een positief oordeel leveren. 

In het geval van verhulling van de feitelijke gang van zaken, zoals bij samenspanning, kunnen er toch gunstige uitkomsten van de risicoanalyse zijn met als gevolg dat daardoor mogelijk te weinig detailcontroles plaatsvinden om fraude op te sporen.

Terug naar de discussie

Beide partijen hebben, tenminste voor een deel, gelijk. De stelling dat het moeilijk is om fraude te ontdekken in een reguliere controle, onder meer omdat er sprake kan zijn van verhulling, snijdt hout. De stelling dat accountants zich gecommitteerd hebben om fraude te ontdekken snijdt ook hout.

Wat houdt de partijen verdeeld?

Zoals gezegd kunnen accountants kunnen hun best doen om fraude te ontdekken, zij het binnen de maatschappelijke kosten die accountantscontrole met zich brengt. Geen van de partijen in de discussie stelt dat de accountant de positieve*** controles integraal moet verrichten. Dus het streven naar efficiency verdeelt de discussiërende partijen niet.

De accountant zou de detailcontroles zo moeten verrichten dat als hij de onderzochte boekingen als 'goed' aanmerkt, ze niet te maken hebben met fraude. Volgens mij zijn over dit element de partijen het ook eens.

De risicoanalyse in de accountantscontrole blijft een lastig punt en leidt tot de vraag: "Als een deel van de detailcontroles achterwege blijft, geven de detailcontroles gecombineerd met risicoanalyse wel informatie over het afwezig zijn van fraude?" Beide partijen hebben het niet glashelder over risicoanalyse als deelproces in de accountantscontrole en de invloed ervan op de intensiteit van de detailcontroles. 

Ik mis dus in de discussie een antwoord op de vraag wat de accountant concreet zou moeten doen om fraude te ontdekken. Terwijl de methodologie van de accountantscontrole handvatten geeft om met de combinatie van grondige kennis van de organisatie en een toereikende hoeveelheid detailcontroles, fraude te kunnen ontdekken.

Verhit debat

Een discussie over fraude leidt al gauw tot een verhit debat. Als de participanten de rust hadden genomen om te redeneren vanuit een methodologisch kader, zouden zij sneller hebben gezien wat hen verdeelt en waarover zij het eens zijn.

Noten
* De substantive tests kunnen bestaan uit gegevensgerichte detailcontroles en gegevensgerichte cijferbeoordelingen. Soms komt de combinatie van beide voor.
** Onder risicoanalyse versta ik hier het aggregeren van voorinformatie om de hoeveelheid gegevensgerichte detailcontroles te reduceren.
*** Positieve controle is: is hetgeen dat is geboekt, voor alle relevante aspecten juist geboekt.