Arthur Kan

Het voldoen aan de verplichting informatie te verstrekken is voor een juiste belastingheffing van doorslaggevend belang. Vragen die door de inspecteur worden gesteld met het oog op het vaststellen van de materiële belastingschuld moeten daarom door de belastingplichtige worden beantwoord, ook als hij daarmee de verdenking op zich laadt dat hij inkomsten heeft verzwegen. Echter, als vragen uitsluitend zijn gericht op bestraffing, dan geldt het zwijgrecht. Denk bijvoorbeeld aan de situatie waarin een belastingadviseur of accountant om opheldering wordt verzocht rond zijn betrokkenheid bij een onjuiste aangifte.

'Het voldoen aan de verplichting informatie te verstrekken is voor een juiste belastingheffing van doorslaggevend belang.'

Dergelijke vragen zien op een eventuele strafrechtelijke sanctie en behoeven niet te worden beantwoord.

In de praktijk is de situatie vaak minder zwart-wit dan zo-even geschetst, omdat vragen die de inspecteur aan de belastingplichtige stelt in de regel een gemengd karakter hebben: de gevorderde informatie kan zowel relevant zijn voor de belastingheffing als voor een boete. Er is, met ander woorden, een spanningsveld tussen enerzijds de fiscaalrechtelijke spreekplicht en anderzijds het strafrechtelijke zwijgrecht.

Beperkingen

Met het oog op dat 'spanningsveld' heeft de Hoge Raad een aantal beperkingen aangebracht op het gebruik van bewijs dat is verkregen door fiscale informatieverplichtingen. Als uitgangspunt geldt dat 'wilsafhankelijke' informatie niet mag worden gebruikt als bewijs in het kader van een boete of strafrechtelijke vervolging. Dat betreft dus informatie die alleen maar bestaat omdat de belastingplichtige wil meewerken aan het informatieverzoek, denk bijvoorbeeld aan de (schriftelijke) toelichting die de belastingplichtige geeft op vragen van de inspecteur over de aanvaardbaarheid van de aangifte. Deze beperking geldt in beginsel ook als de informatie is verstrekt voordat redelijkerwijs te verwachten viel dat er een boete zou worden opgelegd of strafrechtelijke vervolging zou plaatsvinden.

'Als informatie voor de belastingheffing wordt afgedwongen, gaat de Hoge Raad een stap verder.'

Als informatie voor de belastingheffing wordt afgedwongen, bijvoorbeeld onder dreiging van een dwangsom, gaat de Hoge Raad een stap verder. In dat geval dient de rechter aan de toewijzing van een vordering tot afgifte van informatie de restrictie te verbinden dat de wilsafhankelijke informatie uitsluitend mag worden gebruikt voor de belastingheffing en dus niet voor boeteoplegging of strafvervolging. Deze restrictie geldt derhalve niet voor informatie die wilsonafhankelijk is, zoals de administratie van een belastingplichtige. Zulke informatie mag ongeclausuleerd worden afgedwongen en kan vervolgens in een strafrechtelijke procedure tegen de verdachte belastingplichtige worden gebruikt.

Mate van dwang

Aangezien het verbod op gedwongen zelfincriminatie niet van toepassing is op wilsonafhankelijke informatie, is van belang welk criterium moet worden aangelegd om te bepalen of gevorderde informatie wilsafhankelijk is. In dat kader oordeelde Hof Amsterdam dat de aard en mate van dwang een belangrijke rol speelt. In die benadering is informatie wilsafhankelijk als de Belastingdienst er zonder de medewerking van de belastingplichtige niet de hand op zou kunnen leggen en dus onder dreiging van een substantiële dwangsom verkrijgt.

De Hoge Raad heeft recentelijk in twee arresten echter duidelijk gemaakt dat aan de aard en mate van dwang geen (doorslaggevende) betekenis toekomt. De nadruk wordt gelegd op de aard van de gevorderde informatie, waarbij het met name gaat om de vraag of de informatie 'in fysieke zin' bestaat, onafhankelijk van de wil van de belastingplichtige. Volgens die benadering kunnen bijvoorbeeld (bank)afschriften waarvan de inspecteur het bestaan mag aannemen, zonder restrictie worden afgedwongen voor de belastingheffing en vervolgens ook worden gebruikt voor het bewijs van een beboetbaar feit.

Oordeel EHRM

Op 9 juli 2015 heeft het EHRM uitspraak gedaan over de grenzen die de Hoge Raad heeft gesteld aan het gebruik van onder dwang verkregen fiscale informatie. In de zaak die aan deze uitspraak ten grondslag ligt heeft de Belastingdienst onder last van een dwangsom informatie gevorderd van de betrokkene omtrent zijn gerechtigdheid tot het vermogen van een Liechtensteinse Stiftung. Aan de betrokkene waren op dat moment al navorderingsaanslagen met vergrijpboetes opgelegd, waartegen hij bezwaar heeft aangetekend. De betrokkene beklaagde zich bij het EHRM erover dat onder die omstandigheden het afdwingen van mogelijk belastende informatie in strijd is met artikel 6 Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (EVRM) en het daaruit voortvloeiende verbod op gedwongen zelfincriminatie.

Ruimere uitleg

Het EHRM oordeelde dat het verbod op gedwongen zelfincriminatie niet verhindert dat de Belastingdienst voor de belastingheffing informatie afdwingt die niet zonder medewerking van de betrokkene kan worden verkregen. Daarbij hecht het EHRM eraan dat de Hoge Raad met betrekking tot die informatie in waarborgen heeft voorzien, namelijk door aan de vordering tot afgifte de restrictie te verbinden dat de wilsafhankelijke informatie niet voor strafrechtelijke doeleinden mag worden gebruikt. Het lijkt er derhalve op dat het EHRM het criterium om te bepalen of informatie wilsafhankelijk is, ruimer uitlegt dan de Hoge Raad heeft gedaan in zijn recente arresten.

'Het lijkt er op dat het EHRM het criterium om te bepalen of informatie wilsafhankelijk is, ruimer uitlegt dan de Hoge Raad.'

Die arresten heeft het EHRM dan ook niet in zijn uitspraak betrokken, waarschijnlijk omdat het EHRM alleen toetst of de feitelijke gang van zaken in de specifieke casus in zijn geheel voldoet aan de eisen die het EVRM stelt. Het is tegen die achtergrond dat het EHRM concludeert dat de klacht als niet-ontvankelijk moet worden afgedaan, omdat de opgelegde boetes niet onherroepelijk vaststonden. Daardoor kon niet worden onderzocht of het proces als geheel behoorlijk is geweest in de zin van artikel 6 EVRM.

Het is jammer dat de recente arresten van de Hoge Raad niet zijn betrokken bij het oordeel van het EHRM. Daardoor is nog altijd onduidelijk wanneer door de Belastingdienst gevorderde informatie als wilsafhankelijk moet worden aangemerkt.