Opinie 15 september 2008

Uitspraak CBb over Deloitte-Ahold niet merkwaardig

Anders dan collega Ruud Pruijm op deze site betoogt ben ik van mening dat de uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven (CBb) in de door SOBI aangespannen tuchtzaak tegen een voormalig AHOLD-accountant (11 september 2008, LJN BF0385) niet merkwaardig is. Sterker, desgevraagd heb ik in Het Financieele Dagblad van 13 september aangegeven mij in de essentie van de uitspraak te kunnen vinden.

Ook zie ik in de uitspraak niet terug dat er in de toekomst veel in de accountantscontrole in (internationaal) verband dient te veranderen. Zeker niet indien de op papier binnen accountantskantoren bestaande kwaliteitsmaatregelen ook daadwerkelijk werken, juist in die situaties dat het er echt om gaat. 

De tuchtrechters zeggen niet meer en niet minder dan dat in buitengewone omstandigheden normale controle-instrumenten onvoldoende zekerheid kunnen bieden en dat er dan op die omstandigheden toegesneden specifieke controlemaatregelen noodzakelijk zijn. 

Buitengewone omstandigheden

Welke buitengewone omstandigheden stellen de tuchtrechters vast? De uitspraak van het CBb geeft er een aantal: 

• reeds vanaf de intrede van USF in de groep in 2000 is gesignaleerd dat de interne controle bij USF zeer zwak was;
• de omvang van leverancierskortingen bleek niet uit de administratie maar werd berekend en in de meeste gevallen bestonden geen schriftelijke overeenkomsten;
• de laatste systematiek wordt als bijzonder fraudegevoelig geduid;
• dit wordt van bijzondere betekenis geacht nu de beloning van de plaatselijke bestuurders (van USF) voor een belangrijk deel van de leverancierskortingen afhankelijk was en de leverancierskortingen van substantiële betekenis waren voor zowel het resultaat van USF als de consolidatie van de jaarrekening van AHOLD;
• Deloitte US had geconstateerd en gerapporteerd dat de relevante systemen voor systeemgerichte controle van de leveranciersbijdragen onvoldoende zekerheid boden;
• de betrokken Nederlandse accountant op de hoogte was van de problemen rond leverancierskortingen en deze volgens zijn eigen verklaring ‘zelf een gebrekkig inzicht had in de werking van het systeem van leverancierskortingen bij USF.'

Normale controle-instrumenten

Wat zijn normale controle-instrumenten? In een casus als deze mag de Nederlandse accountant RAC 600 (thans COS 600) toepassen, hetgeen wil zeggen dat hij dient te zorgen dat hij voldoende controlewerkzaamheden uitvoert om toereikende controle-informatie te verkrijgen over de door een andere accountant - in dit geval Deloitte US - uitgevoerde werkzaamheden. 

Dit uitgangspunt is door het CBb in het geheel niet verlaten, maar juist in zijn algemeenheid bevestigd. In een concrete casus gaat het echter om het hiervoor gecursiveerde woord ‘toereikende'. Daar struikelt de betrokken accountant van Deloitte in casu over: hij mocht wel steunen op de werkzaamheden van Deloitte US, maar kan zich er niet achter verschuilen indien de werkzaamheden ontoereikend blijken. Een terecht uitgangspunt, dunkt mij. 

Meer specifiek gaat het in deze casus om de door Deloitte US gevolgde bevestigings- of verificatieprocedure. Zowel de Raad van Tucht als het CBb zijn van mening dat de gevolgde verificatieprocedure onder de genoemde buitengewone omstandigheden niet toereikend was. 

Dit oordeel wordt met vier - elkaar deels overlappende - argumenten onderbouwd: 

• de selectie van de geadresseerden van de verificatiebrieven geschiedde door functionarissen van USF en niet door de accountant;
• dit laatste is van bijzondere betekenis nu die functionarissen een (persoonlijk) belang hadden bij de resultaten van USF en dus bij die leverancierskortingen;
• er werden geen open bevestigingsbrieven gezonden, maar er werd een bevestiging gevraagd van een getal dat reeds was gebaseerd op informatie van de leveranciers;
• bovendien werd de bevestiging niet gevraagd van de financiële afdeling van de leveranciers - die deze informatie hadden kunnen controleren - maar aan de personen die USF van de informatie hadden voorzien. Ergo: onvoldoende functiescheiding.

Specifieke controlemaatregelen

Wat zijn specifieke controlemaatregelen? Specifiek door de (in casu Nederlandse) accountant uitgevaardigde opdrachten aan de (in casu Amerikaanse) accountant dienen zodanig te zijn dat deze in bijzondere omstandigheden de accountant een deugdelijke grondslag verschaffen dat de verantwoording voldoet aan de daaraan te stellen eisen. 

De door Deloitte US gehanteerde verificatieprocedure werd dus onvoldoende sterk geacht om een deugdelijke grondslag te verkrijgen. De zwakheden in de procedure ondervangen zou - zoals de accountant in een aangevoerde grief lijkt te betogen - in strijd zijn met geldende controlerichtlijnen. 

Het CBb constateert dat andere handelingen in casu weliswaar niet (dwingend) zijn voorgeschreven, maar dat ze hadden moeten worden toegepast gegeven de bijzondere omstandigheden die eraan in de weg stonden toereikende zekerheid te verkrijgen. 

Het verweer van de accountant dat de fraude juist aan het licht was gekomen omdat de beschreven procedure was gevolgd, acht het CBb weinig overtuigend. Het College voegt daar zelfs aan toe dat het juist evenzeer als een bevestiging kan worden gezien van de tekortkoming van de gevolgde procedure. 

De reden van deze overweging is een simpele: de door Deloitte gehanteerde procedure werd in een bepaald geval juist gefrustreerd omdat de verificatiebrief door een ander dan de geadresseerde werd ondertekend. Mede daardoor kwam de fraude dus aan het licht. ‘Niet dankzij, maar ondanks de gevolgde controleprocedure', lijkt het CBb hier te betogen. 

Kortom: onder de buitengewone omstandigheden waren normale controlemaatregelen (met name toepassing RAC 600 en de standaardregels inzake de bevestigingsprocedure) en de specifieke aanvullende maatregelen (de door Deloitte US gevolgde bevestigingsprocedure) naar de mening van het CBb niet afdoende. 

Het CBb acht het in casu niet noodzakelijk vast te stellen of er in casu sprake was van een gebrek aan instructies door de accountant of aan een gebrek aan toezicht op de uitvoering. Het CBb laat dit in het midden omdat het er niet toe doet. Beide gebreken zouden tot hetzelfde tuchtrechtelijke verwijt aanleiding geven. Dat verwijt betreft in de kern dat de Nederlandse accountant een 'te grote mate van passiviteit ten opzichte van hetgeen hem is aangeleverd' heeft getoond. 

SEC en Openbaar Ministerie

Die laatste constatering zal wellicht door het opiniekartel van de accountantskantoren en het ‘accounting establishment' worden aangevochten omdat zij wellicht, anders dan het CBb, geen bijzondere omstandigheden (willen) zien en/of de gevolgde verificatieprocedure wél toereikend achten. 

Snel zullen zij verwijzen - zoals bijvoorbeeld Martin Hoogendoorn onlangs in Het Financieele Dagblad deed - naar de ontlastende uitspraken van Amerikaanse rechters in de ingestelde ‘class action' en een SEC-onderzoek. Of naar de terugtrekkende bewegingen die het Nederlandse Openbaar Ministerie onlangs maakte. 

Gemakshalve vergeten zij daarbij dat het in die betreffende zaken ging om andere kwesties dan de Nederlandse tuchtrechtelijke kant, en dat derhalve het normatief kader, maar deels ook het te beoordelen feitencomplex, anders is. 

Dit is overigens ook van toepassing op de vraag of de hier besproken tuchtrechtelijke uitspraak een opstap is voor de civiele claim jegens Deloitte. Dat valt nog zeer te bezien, nu de civiele rechter zelfstandig over de feiten dient te oordelen en deze zelfstandig mag wegen. SOBI, Pieter Lakeman en voormalig beleggers in AHOLD dienen dus niet te vroeg te juichen. 

Consolidatie en ‘control-letters'

Enfin, genoeg nu over het USF-deel in de uitspraak. Er speelde namelijk nog iets anders: consolidatie en ‘control-letters'. 

Ik kan mij niet voorstellen dat het volgende aspect in de CBb-uitspraak ruimte laat voor een andere constatering dan dat de opmerking van de rechters van het CBb aangaande de passiviteit van de Nederlandse accountant juist is. De basisregel dat een accountant zijn cliënt niet op zijn of haar blauwe ogen mag geloven, zeker niet indien deze een persoonlijk belang heeft bij zijn mededeling, is nog eens door het CBb bevestigd. 

Ik ben het dan ook geheel niet eens met Jan van de Poel, getuige-deskundige in de strafzaak tegen de Ahold-top. Hij vindt het, aldus Het Financieele Dagblad van zaterdag jongstleden, ‘flauw' dat de accountant van de rechter de consolidatie pas mag goedkeuren als het schriftelijke bewijs in handen is, en niet als het bestuur dat heeft toegezegd. ‘We zijn geen notarissen. Hou het werkbaar.' 

De feiten volgens het CBb: 

• de accountant verstrekt in maart 2000 een goedkeurende verklaring bij 20F-formulieren;
• in deze formulieren speelde een consolidatievraagstuk een rol;
• ten behoeve van die consolidatie was volgens Amerikaanse regels een schriftelijk stuk vereist;
• dat stuk is zijdens AHOLD pas op 14 april 2000 door cfo Meurs ondertekend;
• en pas tussen 14 en 19 april 2000 door de counterpart van AHOLD;
• en pas daarna, maar uiterlijk 26 april 2000 door de accountant althans Deloitte Nederland ontvangen.

Ofwel: de accountant heeft een verklaring verstrekt voordat de daartoe benodigde stukken in zijn bezit waren. 

De tijdens de zitting bij het CBb door de accountant gedane mededeling dat bij het niet ontvangen van het stuk in het uiterste geval een restatement zou plaatsvinden, zal hem weinig hebben geholpen. Evenmin als het feit dat zijdens de raad van bestuur was toegezegd dat de brief op korte termijn kon worden verwacht. 

Immers - aldus het CBb - aan een dergelijke toezegging mag niet teveel gewicht worden gehecht omdat (1) de toezegging afkomstig was van de huishouding die consolidatie voorstond en niet van de te consolideren huishouding; (2) de accountant in eerdere jaren een en andermaal om ‘control letters' had verzocht zonder ze te verkrijgen. 

Lerend vermogen

Het CBb spreekt over het ‘ernstig tekortschieten' door de accountant. Indien deze nog praktiserend zou zijn, zou de door het CBb opgelegde maatregel wellicht nog steviger zijn geweest, althans het CBb lijkt daar een toespeling op te maken. 

Alle elf door de accountant ingediende grieven troffen geen doel. Als je zo geschoren wordt, kun je beter stilzitten. 

In een reactie op de uitspraak laat Deloitte weten ‘zeer teleurgesteld' te zijn. Vanuit de optiek van aansprakelijkstelling en de nog volgende civiele procedure(s) is dat een gebruikelijke reactie. Vanuit het lerend vermogen is het te hopen dat Deloitte en de andere accountantskantoren de boodschap van het CBb verstaan, en de gestelde en herbevestigde normen naleven.