Magazine 01 maart 2010

Complex spoorboekje

Accountants zijn gebonden aan drie wettelijke meldplichten. Deze staan op gespannen voet met de geheimhoudingsplicht. En ook onderling zijn er onduidelijkheden en inconsistenties. Overzicht van een ingewikkeld speelveld.

Dit artikel is verschenen in de Accountant nr. 3, 2010

Bekijk alle artikelen uit dit nummer

» Download dit artikel in pdf

Peter Diekman

Meldplichten voor accountants

Meldplicht staat op gespannen voet met geheimhoudingsplicht. Volgens de Verordening Gedragscode onthoudt de accountant zich van het aan derden (buiten de cliënt) bekendmaken van informatie die hij heeft verkregen in het kader van zijn beroepsuitoefening of zakelijk optreden “(…) tenzij hij is gemachtigd tot bekendmaking over te gaan of op grond van een wettelijk voorschrift dan wel beroepshalve daartoe een recht of plicht bestaat…”

In bepaalde gevallen heeft de accountant dus de plicht om het fundamentele beginsel van geheimhouding terzijde te schuiven. De wettelijke regel is dan van een hogere rangorde dan de bepalingen van de VGC. De wettelijke meldplichten voor accountants vloeien voort uit drie wetten:

1. de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta) en het daarbij horende uitvoeringsbesluit Besluit toezicht accountantsorganisaties (Bta);
2. de Wet op het financiële toezicht (Wft); en
3. de Wet ter voorkoming van witwassen en financiering van terrorisme (Wwft).

Fraudemelding - Wta

Op grond van artikel 26 Wta heeft de accountant die is belast met een wettelijke controle en de beschikking krijgt over gegevens of inlichtingen die het redelijke vermoeden rechtvaardigen van fraude van materieel belang, de plicht dit te melden bij het fraudemeldpunt van de KLPD.

Controlenormen

Volgens de controlestandaarden 240 en 250 moet de accountant een risico-analyse uitvoeren gericht op de vraag of er een risico bestaat dat de jaarrekening materiële onjuistheden bevat, al dan niet als gevolg van fraude. Bij indicaties van mogelijke fraude wordt de risico-analyse uitgebreid en volgt intensieve communicatie met de cliënt over de aard van die fraude, de wijze waarop deze moet worden geredresseerd en de consequenties voor de financiële verantwoording.

Limitering meldplicht

Deze algemene regel verdient nadere specificering.

Ten eerste ziet de meldplicht alleen op de wettelijke controle. De accountant die een beoordelings- of samenstellingsopdracht doet heeft bij een vermoeden van fraude dus geen wettelijke meldplicht. Sterker nog: hij zou dan zijn geheimhoudingsplicht overtreden.

De wetgever vrijwaart de accountant die een wettelijk verplichte fraudemelding doet voor de aansprakelijkheid van eventuele gevolgschade daarvan. Te denken valt aan schade voor de cliënt als gevolg van strafrechtelijk (voor) onderzoek of (tijdelijke) stopzetting van bedrijfsactiviteiten.

De vrijwaring geldt niet als de fraudemelding onzorgvuldig is gedaan: Er moet een redelijk vermoeden van fraude van materieel belang zijn. Dat redelijke vermoeden wordt doorgaans pas bereikt nadat de accountant aanvullend onderzoek heeft verricht.

Moet er wel worden gemeld?

De Wta kan niet worden gelezen zonder het uitvoeringsbesluit Bta. Met name artikel 37 Bta is van bijzonder belang. Eigenlijk stelt de wetgever daar dat de fraudemelding achterwege kan blijven als de cliënt een door de accountant goedgekeurd herstelplan opstelt en uitvoert. Meldplicht bestaat alleen als dit niet of onvoldoende gebeurt.

Cliënt en accountant zijn dus min of meer tot elkaar veroordeeld. Niet naleving van de wet leidt tot een wetsovertreding door een van beiden. De wetgever heeft hier een mooi evenwicht bereikt. Pas als de private partijen er onvoldoende uitkomen, komt de wetshandhaving in handen van de publieke functie.

Meldingen aan toezichthouders - Wft

In de financiële sector bestaat al jaren een meldplicht van accountants aan De Nederlandsche Bank (DNB). Aanvankelijk was deze gebaseerd op een tripartiete overeenkomst tussen de controlecliënt (bank), externe accountant en toezichthouder (DNB), maar nu is de meldplicht opgenomen in de Wft.

Deze wet regelt zowel het bedrijfseconomische (prudentiële) toezicht door DNB als het integriteitstoezicht (gedragstoezicht) door de AFM.

De meldplicht van de accountant aan DNB heeft betrekking op drie situaties:

1. De accountant acht de solvabiliteit van de financiële onderneming zodanig dat de continuïteit niet langer is gewaarborgd.
2. De accountant vindt dat de financiële onderneming niet (langer) voldoet aan de eisen in de Wft.
3. De accountant weigert een accountantsverklaring af te geven of ziet aanleiding tot voorbehouden.

De meldplicht aan de AFM is vrijwel gelijk aan die aan DNB, maar beperkt zich tot de tweede en derde situatie.

Bij de Wft zijn uitvoeringsbesluiten uitgevaardigd. Twee daarvan zijn relevant voor de meldplichten van de accountant. Het ‘Besluit prudentiële regels Wft’ (artikelen 136 en 137) regelt de meldplicht naar DNB, het ‘Besluit gedragstoezicht financiële ondernemingen Wft’ (artikelen 107 en 108) de meldplicht aan de AFM.

Volgens deze besluiten moet de accountant ook de volgende documenten aan de toezichthouders verstrekken:

• het accountantsverslag aan bestuurders en commissarissen;
• de management letter;
• overige correspondentie tussen accountant en bestuur over de accountantsverklaring bij de jaarrekening en staten.

Verder moet de accountant op verzoek van DNB een nadere toelichting geven op de verstrekte informatie. Doorgaans gebeurt dat in het zogenaamde jaargesprek. Daarbij is ook de leiding van de financiële onderneming aanwezig, maar deze heeft daar nauwelijks een actieve rol.

Vreemd genoeg ontbreekt een soortgelijke verplichting tot toelichting voor de aan de AFM verstrekte informatie. Een vrijwaring, gelijk aan die welke geldt voor de fraudemelding, geldt ook voor de meldplichten aan DNB en AFM.

‘Koninklijke route’

Volgens de uitvoeringsbesluiten kan de financiële onderneming de gevraagde informatie verstrekken. Dat is ook de ‘koninklijke route’. Het is immers de ondernemingsleiding die verantwoordelijk is voor het juist, volledig en tijdig informeren van de toezichthouder. Als de onderneming de gevraagde informatie om welke reden dan ook niet verstrekt, treedt de directe meldplicht van de accountant onverwijld in werking.

Ook als er incidenten moeten worden gemeld, zal de accountant eerst de leiding van de financiële onderneming aansporen dit te doen. De accountant controleert of dit daadwerkelijk gebeurt. Alleen als de toezichthouder niet, onjuist of onvolledig is geïnformeerd zal hij een eigen melding moeten doen.

Meldplicht witwassen en financiering van terrorisme - Wwft

Artikel 1 van de Wwft definieert de ‘instellingen’ waarvoor deze meldplicht geldt. De accountant wordt als volgt gedefinieerd:

“(…) externe registeraccountant, externe accountant-administratieconsulent of belastingadviseur, voor zover deze zijn beroepsactiviteiten uitoefent dan wel een natuurlijke persoon, rechtspersoon of vennootschap, voor zover die anderszins zelfstandig onafhankelijk beroeps- of bedrijfsmatig daarmee vergelijkbare activiteiten verricht…”

Deze ruime definitie wijkt af van die in de Wta en Wft. De meldplicht is hier gekoppeld aan de ‘beroepsactiviteiten’. Welke dit precies zijn blijft onduidelijk, maar dat dit ruimer moet worden opgevat dan ‘controle van de jaarrekening’ is wel duidelijk. De meldplicht uit hoofde van de Wwft kan dus ook voortvloeien uit beoordeling- en samenstelopdrachten en bepaalde adviesdiensten. Een melding aan het meldpunt moet worden gedaan binnen veertien dagen nadat het ongebruikelijke karakter van de transactie bekend is geworden.

Strafbaarstelling

Witwassen en financiering van terrorisme zijn strafbaar gesteld in het wetboek van strafrecht. Een nadere uitwerking wordt gegeven in de Richtsnoeren voor de interpretatie van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Wwft) voor belastingadviseurs en accountants.

Ten aanzien van de definitie van witwassen heeft de Hoge Raad een belangrijke uitspraak gedaan. Uit een arrest van 7 oktober 2008 (LJN - BD2774) kan worden afgeleid dat fiscale fraudes kunnen worden gekwalificeerd als “(…) geld uit enig misdrijf afkomstig…”. Dat maakt het mogelijk dat ook fiscale fraudes worden aangemerkt als ‘witwassen’ en derhalve moeten worden gemeld.

Reikwijdte meldplicht onduidelijk

Over de reikwijdte van de melding van ongebruikelijke transacties bestaat de nodige onduidelijkheid. Transacties waarbij de cliënt direct is betrokken vallen zeker onder de meldplicht.

Minder zeker is of ook transacties die de accountant waarneemt bij de cliënt, maar waarbij de accountant niet direct is betrokken, onder de meldplicht vallen.

Het College van Beroep voor het bedrijfsleven (CBb) geeft in een recente uitspraak (23 november 2009, LJN - BK4209) echter een restrictieve uitleg van de meldplicht die voortvloeit uit artikel 9 Wet MOT. Dit artikel beschrijft de meldplicht als volgt: “Een ieder die beroeps- of bedrijfsmatig een dienst verleent, meldt een daarbij verrichte of voorgenomen ongebruikelijke transactie binnen veertien dagen nadat het ongebruikelijke karakter van de transactie bekend is geworden, aan het meldpunt.”

Het college legt in zijn uitspraak de nadruk op het woord ‘daarbij’ en stelt dat er een directe betrokkenheid moet zijn tussen de dienstverlening en de ongebruikelijke transactie. Als die directe betrokkenheid ontbreekt, bestaat er geen meldplicht.

Marcel Pheijffer noemt dit in zijn weblog op Accountant.nl (1 en 14 december 2009) “een stap terug”. Ook ik vind dat vraagtekens kunnen worden geplaatst achter de restrictieve uitleg. De wethistorie, met name de considerans bij de derde Europese antiwitwasrichtlijn, wijst op een ruime interpretatie van de meldplicht.

De vraag is of de uitspraak ook in werkelijkheid ook een stap terug is. De uitspraak ziet op de Wet MOT. Die is inmiddels vervangen door de Wwft en bovenstaande omschrijving van de meldplicht is daarin niet overgenomen. De Wwft (artikel 15, lid 1) verwijst onmiddellijk naar de lijst van indicatoren die aanleiding geven tot melding van ongebruikelijke transacties. De directe betrokkenheid van de dienstverlener bij de transactie is in de huidige wetgeving niet echt relevant.

Het BFT heeft na de genoemde uitspraak van het CBb op 15 januari 2010 uitleg gevraagd aan het ministerie van Financiën. Op 21 januari 2010 heeft de minister hier per brief op gereageerd.

In de eerste plaats moet duidelijk zijn dat een brief van de minister niet kracht van wet heeft noch dat de minister hiermee jurisprudentie heeft geschreven. Dat is voorbehouden aan de rechter.

Wel maakt de minister duidelijk dat de meldplicht kan intreden bij indirecte betrokkenheid van de dienstverlener: Wanneer de dienstverlener (accountant) kennis neemt van indicaties van witwassen bij de cliënt, doet dit ‘kennis nemen’ reeds de meldplicht activeren. Of dit voor de rechter standhoudt is de vraag (zie ook kader bij dit artikel). Zo roept Jan van Vliet (BDO Accountants & Belastingadviseurs) in een uitgebreide reactie op het commentaar van Anton Dieleman (Mazars) op Accountant.nl (1 februari 2010) de vraag op of indirecte betrokkenheid van de accountant op grond van de wetsgeschiedenis wel tot meldplicht leidt. Zo niet, dan is de meldplicht van de accountant op grond van de Wwft volgens Van Vliet een lege huls.

Hoe het ook zij, de Europese wetgever heeft de bedoeling gehad private partijen, waaronder de accountant, te betrekken bij de strijd tegen witwassen en financiering van terrorisme. De wet die hiertoe in Nederland is ingevoerd blijkt aanleiding te geven tot discussie en tot verschillende interpretaties. Het wordt tijd dat de wetgever meer duidelijkheid schept in dit belangrijke dossier.

Inconsistentie tussen Wta en Wwft

Als gevolg van onduidelijkheden en inconsistenties in de wet- en regelgeving kunnen zich rond de meldplichten van accountants nog meer bizarre situaties gaan voordoen.

Zoals gezegd heeft de accountant volgens de Wta een meldplicht als hij bij een wettelijke controle van de jaarrekening stuit op fraude van materieel belang. Volgens de controlenormen (Standaard 240 en 250) moet hij dan eerst intensief met de cliënt communiceren om tot een voldoende mate van redres te komen. Volgens artikel 37 Bta wordt de meldplicht feitelijk opgeschort als dit leidt tot een voldoende herstelplan.

Omdat deze meldplicht slechts geldt bij een wettelijke controle, leiden meldingen uit hoofde van andere opdrachten tot een overtreding van de geheimhoudingsplicht.

Nu de Hoge Raad echter een ruime interpretatie geeft aan het begrip witwassen, kunnen ook bepaalde fiscale fraudes leiden tot een meldplicht uit hoofde van de Wwft. Deze meldplicht is, anders dan die volgens de Wta, echter niet beperkt tot de wettelijke controle maar geldt ook bij beoordeling-, samenstel- en adviesopdrachten. Bovendien mag, in tegenstelling tot hetgeen in Standaard 240 en 250 staat, over een melding van ongebruikelijke transacties niet met de cliënt worden gecommuniceerd omdat deze op grond van artikel 22 Wwft geheim moet blijven.

Het is duidelijk dat de wet- en regelgeving rond meldplichten niet eenduidig is en aanleiding kan geven tot verschillende interpretaties en mogelijke fouten.

Noot
Peter Diekman is hoogleraar compliance en risicomanagement aan de Erasmus Universiteit Rotterdam en partner van KPMG Advisory NV.

Discussie reikwijdte Wwft op Accountant.nl

Over de ook in dit artikel besproken onduidelijkheid over de reikwijdte van de meldingsplicht onder de Wet ter voorkoming van witwassen en financiering van terrorisme (Wwft), is uitgebreide discussie te vinden op Accountant.nl. Zie onder meer:

• Marcel Pheijffer, ‘Uitspraak witwassen: stap terug’ (Weblog, 1 december 2009)
• Brief Wouter Bos (Nieuws, 25 januari 2010, ‘Accountant moet ook lijken uit de kast melden’)
• Anton Dieleman, ‘Euforie over Wwft-meldingsplicht te vroeg - wetgeving en communicatie blijven onduidelijk’ (Opinie, 1 februari 2010)
• Jan van Vliet, ‘Wouter Bos over de schreef met interpretatie wet’ (Nieuws, 4 februari 2010)

Plus de uitgebreide reacties onder de diverse bijdragen.