Magazine 01 maart 2006

Materialiteit: gemiste kans

Ondubbelzinnige helderheid over de materialiteitsgrens is een wezenlijke voorwaarde voor het vertrouwen in de juistheid en volledigheid van informatie in de jaarrekening. Des te pijnlijker dat dit element in de nieuwe IAASB-tekst voor de accountantsverklaring niet is opgenomen.

Dit artikel is verschenen in de Accountant nr. 7, 2006

Bekijk alle artikelen uit dit nummer

» Download dit artikel in pdf

Het doel van de jaarrekeningcontrole is de accountant in staat te stellen een oordeel te geven of de jaarrekening in alle van materieel belang zijnde opzichten in overeenstemming is met de van toepassing zijnde grondslagen van financiële verslaggeving. De vaststelling van wat als materieel belang** wordt aangemerkt is een zaak van vakkundige oordeelsvorming. Bij de evaluatie of de jaarrekening een getrouw beeld geeft, gaat de accountant na of de bij zijn controle geconstateerde onjuistheden, voor zover niet gecorrigeerd, gezamenlijk van materieel belang zijn.

Materialiteit is derhalve een vast onderdeel van het proces van accountantscontrole. Het lijkt een evidente zaak, waar weinig discussie over behoeft te zijn. De accountant bepaalt op basis van zijn inzicht het materieel belang en daarmee lijkt de kous af.

Echter zo simpel ligt het niet. Er is namelijk tot op heden geen gezaghebbende bron die hiervoor een eenduidige methode voorschrijft. In de praktijk wordt voor de bepaling van de materialiteit op jaarrekeningniveau, maar ook per jaarrekeningpost een grote variatie in methoden en uitkomsten gehanteerd. Dit leidt tot onzekerheid bij de gebruikers, aangezien de accountant zodoende geen helder inzicht geeft in waar hij de materialiteitsgrens heeft gelegd.

Wat is nu precies het probleem? In essentie komt het erop neer, dat de accountant onvoldoende inzicht heeft in de economische beslissingen die gebruikers nemen. Hij heeft zodoende geen solide uitgangspunt voor de vaststelling van de materialiteit, en kan daardoor niet in staat worden geacht op basis van vakkundige oordeelsvorming de materialiteitsgrens in zowel kwantitatief als kwalitatief opzicht te bepalen. Vandaar ook de grote variatie in materialiteit die uit diverse onderzoeken naar voren komt.

Hier wringt mijn inziens dan ook de schoen, want hoewel volmondig wordt erkend, onder andere door de International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), dat hier een probleem ligt, wordt hieraan ogenschijnlijk ook met het grootste gemak aan voorbij gegaan. Zo stelt het voorwoord van de Exposure Draft ISA 320: Materiality in the Indentification and Evaluation of Misstatements:

“For an audit of general purpose financial statements, however, it is not practicable for the auditor to obtain an understanding and take account of the expectations of all the possible individual users of the financial statements. The proposed revised ISA 320 indicates that, in an audit of general purpose financial statements, the auditor’s judgment as to matters that are material to users of the financial statements is based on consideration of the needs of users as a group; the auditor does not consider the possible effects of misstatements on specific individual users, whose needs may vary widely.”

Met andere woorden, het is niet praktisch om rekening te houden met de verschillende groepen gebruikers, dus moet maar worden uitgegaan van de grootste gemene deler. Dit is een dooddoener, want een gemiddelde gebruiker bestaat niet, evenmin als een gemiddeld materieel belang. Alle methodieken en rekenmethoden die vervolgens op basis van deze gemiddelde gebruiker worden bedacht, hoe genuanceerd qua berekeningswijze ook, zijn ineffectief als het probleem niet bij de wortel wordt aangepakt.

Onderkennen dat de behoeften van de verschillende groepen gebruikers het uitgangspunt zouden moeten zijn bij de vaststelling van de materialiteit is daarbij een essentiële stap. Maar dit stelt het accountantsberoep tegelijkertijd voor een immense uitdaging, waarvoor niet eenvoudig een oplossing voorhanden is.

Een mogelijke oplossingsrichting zou kunnen zijn om het begrip materialiteit helemaal uit het accountantswoordenboek te schrappen, met name voor onderwerpen waarbij het vooral gaat om de kwalitatieve materialiteit. Bijvoorbeeld in relatie tot fraude komt keer op keer naar voren dat gebruikers over alle fraudes (ook niet-materiële) geïnformeerd willen worden.

Ten aanzien van de kwantitatieve materialiteit is deze oplossingrichting wellicht wat te rigoureus. De accountant zou dan met een redelijke mate van zekerheid moeten verklaren dat de jaarrekening geen kwantitatieve fouten bevat, waarbij een materialiteitsgrens van nul euro zou moeten worden gehanteerd bij de inrichting van de controle. Deze oplossing lijkt niet aan te sluiten bij het economisch kosten-batenprincipe, dat ook voor accountantscontrole geldt.

Een tweede oplossingsrichting ligt ogenschijnlijk voor de hand: communiceren en transparantie. Het is immers uiteindelijk de gebruiker die zijn economische beslissingen baseert op de jaarrekening en de daarbij behorende accountantsverklaring. Een wezenlijk onderdeel van deze besluitvorming is het vertrouwen in de juistheid en volledigheid van de informatie in de jaarrekening. Daarbij behoort ondubbelzinnige helderheid over de gehanteerde materialiteitsgrens. De accountantsverklaring lijkt hiervoor de juiste plaats.

Juist daarom is het zo zonde dat de IAASB deze kans heeft laten liggen in de voorstellen voor aanpassing van de teksten van de accountantsverklaring. Voorzichtigheid is een groot goed voor accountants, maar mag niet ten koste gaan van het maatschappelijk vertrouwen in hun oordeel.

Noot
* Barbara Majoor is partner bij het Department of Professional Practice van KPMG en hoogleraar aan Nyenrode Business University.
** Materieel belang (Materiality) - Informatie is materieel indien het weglaten of het onjuist weergeven daarvan de economische beslissingen die gebruikers op basis van de jaarrekening nemen, zou kunnen beïnvloeden. De materialiteit van de post of fout is afhankelijk van de omvang daarvan, beoordeeld onder de bijzondere omstandigheden waaronder het weglaten of onjuist weergeven plaatsvindt. Het begrip materialiteit verschaft dus meer een drempel of kritische grens, dan dat het een primair kwalitatief kenmerk is dat informatie moet bezitten om nuttig te zijn (Richtlijn 320, paragraaf 3).