Magazine 01 juli 2005

Wel of geen verklaring

Interne accountants mogen verklaringen over de eigen onderneming afgeven aan externe partijen, voor zover die tot het ‘besloten verkeer’ behoren. Is die bevoegdheid nog wel houdbaar?

Dit artikel is verschenen in de Accountant nr. 11, 2005

Bekijk alle artikelen uit dit nummer

» Download dit artikel in pdf

Niet alleen externe accountants maar ook interne accountants geven verklaringen af over de ‘getrouwheid’ van de cijfers van het te controleren bedrijf, in het geval van de interne accountant het eigen bedrijf. De accountantsverklaring voor de jaarrekening is voorbehouden aan externe accountants. Deze verklaring is immers bestemd voor het ‘maatschappelijk verkeer’, dat gebaat is bij een onafhankelijke controlepartij. Interne accountants missen die onafhankelijkheid. Dat neemt niet weg dat externe accountants in veel gevallen gebruikmaken van het voorwerk van de interne accountantsdiensten.

Opgaven over eigen organisatie

De verklaringen die interne accountants wel mogen afgeven voor extern gebruik liggen op een lager niveau dan de totale jaarrekening. Jacques Koenen, hoofd van de interne accountantsdienst bij zorgverzekeraar CZ, adjunctdirecteur postdoctorale accountantsopleiding aan de Universiteit Maastricht en lid van het NIVRA-overlegorgaan Interne Accountants (INTAC), geeft aan dat het daarbij gaat om opgaven van de eigen organisatie voor derden. “Bijvoorbeeld een bedrijfstakpensioenfonds dat van de aangesloten bedrijven zekerheid wil hebben over zaken als het aantal personeelsleden, de pensioengrondslag en de VUT-regeling.”

Besloten verkeer

Ook bij subsidieaanvragen geven interne accountants verklaringen af over de getrouwheid van de eigen cijfers. Het is een verschijnsel dat in veel verschillende bedrijfstakken voorkomt. Belangrijk kenmerk van deze door de interne accountant afgegeven verklaringen is dat de externe ontvanger zich binnen het zogeheten ‘besloten verkeer’ bevindt. Het betreft dan organisaties en toezichthouders die vanuit hun professionele relatie vaak een nauw contact hebben met de interne accountantsdienst van een onderneming. Bovendien kunnen zij als professionele partij beoordelen wat de impact is van de afhankelijkheidsrelatie van de interne accountant.

GBR

Toch gaan er binnen en rond het NIVRA momenteel stemmen op ook de verklaringen bestemd voor het besloten verkeer vanwege de onafhankelijkheid alleen door de externe accountant te laten ondertekenen. Hans Blokdijk, oud-hoogleraar accountantscontrole aan de Vrije Universiteit en hoogleraar accountancy aan Universiteit Nyenrode, is hier voorstander van: “De Gedrags- en beroepsregels (GBR) staan het momenteel nog toe. Ze zijn echter in strijd met de onafhankelijkheidsrichtlijnen voor de accountants en de EU-regelgeving, vooral als het gaat om verklaringen bij financiële verantwoordingen. Ik pleit er dan ook voor om de GBR op dit punt aan te passen.”

‘Vooraf akkoord’

Het overlegorgaan INTAC is een fervent tegenstandervan een dergelijke aanpassing. Jacques Koenen: “De essentie is dat de ontvangende partij van de verklaring vooraf akkoord is gegaan met een handtekening van de interne accountant. Ik zie niet dat de GBR voor dit punt aangepast moet worden.”

Erik Mouthaan, partner en verantwoordelijk voor corporate governance services bij Deloitte, is het daarmee eens. “De ontvanger accepteert een zekere mate van afhankelijkheid, maar toch is hij ervan overtuigd dat de kwaliteit van de verklaring voldoende is, gelet op de doelstelling van de verklaring. En tot op heden heb ik op dit vlak nog geen misstanden gezien.” Op het moment dat die misstanden zich wel voordoen en de beeldvorming over de hele beroepsgroep wordt aangetast, zou het NIVRA volgens Mouthaan wel moeten ingrijpen.

Schijn

Alfred Oosenbrug, oud-hoogleraar verzekeringsverslaggeving en tegenwoordig consultant op dit gebied, vindt het evenmin een probleem dat een interne accountant dit type verklaringen afgeeft, gezien het specifieke karakter ervan en het feit dat de verklaring uitsluitend bestemd is voor een professionele partij. Het afhankelijkheidsvraagstuk is in dit verband minder relevant, vindt hij. “Dat is vooral een vraagstuk inzake het voorkomen van de schijn van afhankelijkheid. Aangenomen mag worden dat de kwestie van de schijn van afhankelijkheid voor een professionele partij niet relevant is.”

Financiële instellingen

In de financiële sector is het aantal verklaringen door interne accountants relatief groot. Binnen financiële instellingen is de interne accountantsdienst een zeer belangrijke functie geworden, aldus Oosenbrug. “Geld is hun business en het is bij uitstek een papieren business en gevoelig qua fraude.”

Toezichthouders als De Nederlandsche Bank en in het verlengde daarvan de directies van de banken en verzekeraars zelf verlangen daarom een strak risicomanagement en een foutloze administratieve organisatie. Het betreft specialistisch werk, dat feeling vereist met de dagelijkse interne gang van zaken. Oosenbrug: “Vanuit kostenoverwegingen hebben vooral de grote financiële instellingen deze specialisten zelf in huis. Via een extern accountantskantoor deze mensen inhuren is duurder omdat de externen minder ingevoerd zijn in de dagelijkse business.”

Ziektekosten

Een van de organisaties die werken met de verklaringen van interne accountants van verzekeraars is de Stichting uitvoering omslagregeling (SUO). Deze stichting voert de omslagregeling van de Wet op de toegang tot ziektekostenverzekeringen 1998 (Wtz 1998) uit. Deze wet zorgt ervoor dat risicogroepen die zich particulier moeten verzekeren, bijvoorbeeld omdat ze boven de loongrens van het ziekenfonds uitkomen, toch bij deze particuliere ziektekostenverzekeraars worden geaccepteerd.

Het SUO ziet er op toe dat de verzekeraars ziektekostenuitkeringen (ongeveer € 2,5 miljard per jaar) op een rechtmatige manier in de omslagregeling hebben ondergebracht. Verzekeraars moeten daartoe opgaven doen aan de stichting. Zo leveren ze bijvoorbeeld de gegevens aan van de polissen en een overzicht van de schade-uitkeringen.

Specialistisch

Eise Douma, hoofd van de controleafdeling bij het SUO: “Deze opgaven moeten vergezeld gaan van een verklaring omtrent de getrouwheid en de rechtmatigheid van de gegevens. Gedeeltelijk ook in de vorm van een rapport van bevindingen. De wet verbiedt niet dat deze verklaringen en rapporten van bevindingen worden opgesteld en ondertekend door een interne accountant.”

Douma erkent dat de afhankelijkheid van de interne accountant op zichzelf een dilemma is, maar het SUO kan toch met de interne accountant uit de voeten. “Belangrijk is dat controle hun kernactiviteit is en dat men vaak zeer specialistisch is. Als de interne accountant zijn beroep goed uitoefent en laat zien dat hij zich van zijn bijzondere positie bewust is, dan stellen wij de onafhankelijkheid van de interne accountant niet ter discussie.”

Externe accountants

De kwaliteit en kennis van de business zijn daarmee belangrijke criteria. Hoe verhouden externe en interne accountants zich op dit punt? Douma: “Wanneer externe accountants deze verklaringen afgeven, hebben wij twijfels bij de materiedeskundigheid in vergelijking tot de interne accountant.”

Daar komt volgens Jacques Koenen (INTAC) bij dat, al dan niet gedwongen, het gebruikmaken van een externe accountant ondernemingen op kosten jaagt. Maar volgens Hans Blokdijk valt het met de extra kosten wel mee. De interne accountant kan volgens hem het controleprogramma voor een verklaring uitvoeren, waarna de externe accountant dit controleproces beoordeelt en de verklaring geeft. Winstpunt is volgens Blokdijk de toegenomen onafhankelijkheid bij het afgeven van de verklaring, ook in de perceptie van de ontvanger.

Kosten

Oosenbrug ziet echter niks in kostenverhoging die ontstaat door werk dat geen toegevoegde waarde heeft. “Er wordt een extra controleslag ingevoerd, terwijl de professionele partij waarvoor het gebeurt kennelijk geen belang hecht aan de daarmee nagestreefde grotere onafhankelijkheid, of de schijn daarvan.”

Erik Mouthaan (Deloitte) vindt wél dat de externe accountant een toegevoegde waarde heeft voor wat betreft de grotere onafhankelijkheid. Maar ook hij is zich bewust van het kostenprobleem.

Efficiency

Mouthaan zoekt de grens tussen wat de interne accountant en wat de externe accountant zou moeten ondertekenen in de efficiency van het proces. De gegevens die in het verlengde van de jaarrekeningcontrole liggen, zoals de totale omzet en de bedragen die worden uitgegeven aan research en personeelskosten, kunnen volgens hem kostenefficiënt door een externe accountant worden ondertekend. Mouthaan: “Maar wanneer het gaat om gedetailleerde gegevens, zoals een abonneebestand, dan is de externe accountant daar relatief veel tijd aan kwijt en is de kostenefficiëntie minder waarschijnlijk.”

NIVRA: ‘Maatschappelijke onduidelijkheid’

Het NIVRA is geen voorstander van het verstrekken van verklaringen door een intern accountant, indien deze een externe werking hebben. Algemeen directeur Gert Smit: “Je overschrijdt een principiële grens. Daarbij voorkom je niet dat een externe verklaring van een intern accountant in meer handen komt dan alleen de partij waarvoor hij oorspronkelijk bedoeld was en zelfs een rol gaat spelen in een publiek debat. Het is belangrijk dat we op dit punt de beroepsregels aanpassen en ons conformeren aan de internationale normen. Die discussie zullen we de komende tijd gaan voeren.”

Smit onderschrijft de opinie van Blokdijk dat de kosten van een extern accountant beperkt kunnen blijven. “Een extern accountant beperkt zich tot het reviewen. De kosten hiervan zijn te overzien en wegen ruimschoots op tegen de risico’s van maatschappelijke onduidelijkheid rond de status van de verklaring.”

Voorbeelden van verklaringen door interne accountant

De Stichting uitvoering omslagregelingen (SUO) voert de omslagregeling van de Wet op de toegang tot ziektekostenverzekeringen uit en heeft vanuit die functie contact met ziektekostenverzekeraars. De SUO ontvangt van (de interne) accountants van ziektekostenverzekeraars de volgende typen verklaringen:

• rapport van bevindingen over de acceptatie van verzekerden
• rapport van bevindingen bij de opgave over hoe de verzekeraar de administratieve organisatie en interne controle heeft vormgegeven
• verklaringen omtrent de getrouwheid en de rechtmatigheid van de volgende opgaven van de verzekeraars: het aantal verzekerden per begin boekjaar, de in rekening gebrachte omslagbijdrage Wtz en Mooz, de in rekening gebrachte premietoeslag en het bedrag dat in het kalenderjaar aan schade is uitgekeerd in het kader van de omslagregeling

Nederland uniek?

Heeft Nederland voor wat de certificerende bevoegdheid van interne accountants een unieke positie? Volgens Blokdijk wel en is de gedragsrichtlijn een typisch product van de Nederlandse polder.

Koenen geeft evenwel aan dat ook elders interne accountants verklaringen afgeven. “In het buitenland maakt men in het algemeen niet het onderscheid tussen een mededeling en een verklaring. Het gaat veelal in de vorm van een audit report. Daarin wordt assurance gegeven, en staat duidelijk wie de zekerheid geeft.”

Volgens Koenen speelt in de vergelijking met het buitenland ook de unieke positie van het NIVRA een rol. “Zowel externe, interne als overheidsaccountants, maar ook registeraccountants die niet werken als accountant, zijn lid. In het buitenland heeft elke groep zijn eigen beroepsorganisatie.” De internationale regelgeving neemt alleen de externe accountant als uitgangspunt. Wanneer het NIVRA zich aan de internationale richtlijnen zou conformeren, zou het zich in principe alleen moeten richten op externe accountants, iets wat Koenen zou betreuren.