Magazine 01 juli 2012

Kopzorgen over zorgplicht

Accountants maken zich zorgen over de zorgplicht. Het is een veelvormig monster dat hen regelmatig om de oren slaat. En die klappen leiden soms tot verwarring. Er bestaat behoefte aan duidelijkheid, maar die is lang niet altijd te geven. Een eerste poging tot verheldering.

Dit artikel is verschenen in Accountant nr. 7/8, 2012

Bekijk alle artikelen uit dit nummer

» Download dit artikel in pdf

Het was geen opwekkend nieuws, de twee berichten die eind januari 2012 op Accountant.nl verschenen. Het eerste bericht ging over de boete die de Autoriteit Financiële Markten (AFM) heeft opgelegd aan Ernst & Young omdat het kantoor er in de onderzochte controledossiers niet - dan wel onvoldoende - voor heeft gezorgd dat zijn externe accountants de Nadere voorschriften controle- en overige standaarden (NV COS) en de Verordening gedragscode (VGC) hebben nageleefd.

Vier dagen later verscheen een tweede bericht. Een AA uit Bleiswijk en een accountantskantoor uit Hoofddorp hebben verzuimd een due diligence-onderzoek in te stellen toen een klant een fabriek wilde overnemen. Zij hebben de ondernemer er ook niet op gewezen dat hij binnen drie maanden zo'n onderzoek moest laten uitvoeren. De Raad van Tucht 's-Gravenhage had de accountant hiervoor eerder al een schriftelijke waarschuwing opgelegd, omdat hij onvoldoende zorgvuldigheid heeft betracht en zijn zorgplicht heeft geschonden. Net als de Raad van Tucht zegt de Rechtbank Rotterdam nu dat de accountant wist dat de hoogte van de koopprijs afhankelijk was van een due diligence-onderzoek dat binnen drie maanden na het ondertekenen van de intentieverklaring moest worden uitgevoerd. De rechtbank vindt dat de accountant te passief is geweest en dat hij en zijn kantoor tekort zijn geschoten in hun zorgplicht. Zij moeten daarom opdraaien voor de schade.

Zorgplicht

“Dit is een zeer zorgwekkende ontwikkeling”, schrijft accountant Mark Dongor in een reactie onder het tweede bericht. “Er wordt met enige regelmaat geprocedeerd over de vraag of de accountant heeft voldaan aan zijn zorgplicht. Echter kan niemand duidelijk definiëren wat nu moet worden verstaan onder het begrip ‘zorgplicht’. (…) Ik begrijp dat het wellicht kan variëren naar gelang de omstandigheden van het geval, maar duidelijkheid is nu toch zeer gewenst. De praktijk loopt nu op eieren (…) Vraag aan tien verschillende accountants wat wordt verstaan onder het begrip ‘zorgplicht’ en je krijgt tien verschillende antwoorden.” Het antwoord van consultant Jan Wietsma is te een-dimensionaal. “Zorgplicht is altijd afhankelijk van de klant.”

Compliance consultant Arnout van Kempen wijst er vervolgens terecht op dat de‘reageerders’ de zorgplicht uit de Wta niet moeten verwarren met andere zorgplichten.

De wet

Er zijn maar liefst 180 verschillende soorten kameleons, die afhankelijk van de omstandigheden ook nog eens van kleur verschieten. De diversiteit van de zorgplicht is even groot. Alleen al de soorten en kleuren van de zorgplicht voor de accountant zijn te omvangrijk voor één artikel. Op basis van een greep uit de (tucht-)rechtspraak van de afgelopen zeven jaar beperken wij ons tot zeven soorten: de zorgplicht op grond van de Wta, de zorgplicht tegenover de klant, het maatschappelijk verkeer (waaronder polishouders), investeerders, de geldschieter van de opdrachtgever, de werknemers van het kantoor en bekenden aan wie je als accountant een vriendendienst verleent.

Wta

De wettelijke zorgplicht is het meest overzichtelijk. In artikel 14 van de Wet toezicht accountantsorganisaties staat dat accountantsorganisaties ervoor moeten zorgen dat hun externe accountants voldoen aan de regels en regelingen die in de Wta worden genoemd. Die regels kan iedereen zo nalezen, om niet te zeggen: afvinken. Maar dat is simpeler gezegd dan gedaan. Zo heeft de AFM onlangs niet alleen Ernst & Young beboet voor het schenden van deze zorgplicht, maar ook Deloitte. In een aantal dossiers bleek de accountant onvoldoende te hebben gecontroleerd of de informatie over de opbrengsten en bedrijfsresultaten wel juist waren. In een ander dossier had een accountant geen goedkeurende verklaring mogen geven, omdat hij nauwelijks bij de controlewerkzaamheden was betrokken.

De klant

In het eerdergenoemde voorbeeld van het achterwege gelaten due diligence-onderzoek gaat het om de civielrechtelijke zorgplicht tegenover de klant. Deze zorgplicht is gebaseerd op artikel 7:401 van het Burgerlijk Wetboek. Daarin staat dat de opdrachtnemer bij zijn werkzaamheden de zorg van een goed opdrachtnemer in acht moet nemen. Wat die zorg inhoudt, staat er niet bij. In de rechtspraak is het begrip nader ingekleurd. Het komt erop neer dat de opdrachtnemer “de zorgvuldigheid in acht moet nemen die van een redelijk bekwame en redelijk handelende beroepsgenoot in soortgelijke omstandigheden mag worden verwacht”. Die verwachtingen worden mede, maar niet alleen, ingekleurd door de gedrags- en beroepsregels. Niet elke beroepsfout leidt tot civiele aansprakelijkheid, zoals we ook hierna nog zullen zien.

Een aantal jaren geleden werd BDO verweten bij een overname de waarde van de voorraad standbouwmateriaal verkeerd te hebben opgenomen in het due diligence rapport. Volgens de rechtbank en het gerechtshof (LJN BL8340) mag van een redelijk handelend en redelijk bekwaam accountant worden verwacht dat hij enig onderzoek verricht naar de deugdelijkheid van de aangeleverde gegevens en stukken. Ook bij een beperkte opdracht. En zeker als er voor een normaal zorgvuldig en vakbekwaam accountant aanleiding behoorde te zijn om te vermoeden dat sprake was van onjuistheden, onvolledigheden en/of onregelmatigheden. Maar als de opdrachtgever omzet buiten de administratie houdt, ligt dat anders. Want volgens het hof kan de zorgplicht zich niet uitstrekken tot tekortkomingen die de accountant gezien zijn opdracht in redelijkheid niet geconstateerd kán hebben.

Kan de accountant verplicht zijn om zijn cliënt ongevraagd te adviseren? Ja, bijvoorbeeld als naar aanleiding van het samenstellen van de jaarcijfers duidelijk wordt dat een fiscale claim dreigt over de pensioenvoorziening van de ondernemer. Maar als die ondernemer voor privé-doeleinden geld onttrekt aan zijn bv zonder dit terug te betalen en vervolgens zijn onderneming staakt zonder de accountant te informeren, behoort dat tot zijn eigen verantwoordelijkheid als ondernemer (Accountantskamer, 11/914 Wtra).

Accountants moeten soms ook opdraaien voor de fouten die in de fiscalist van het kantoor maakt. Zo moet Flynth een ondernemer veertig mille vergoeden omdat een belastingadviseur van GIBO hem niet had gewaarschuwd dat hij te veel betaalde bij een overname (LJN BV9312).

Maatschappelijk verkeer

De zorgplicht tegenover derden en het maatschappelijk verkeer is gebaseerd op artikel 6:162 van het Burgerlijk Wetboek. Daarin staat grofweg dat je de schade moet vergoeden die ontstaat omdat je onrechtmatig handelt. Onrechtmatig is onder meer “een doen of nalaten in strijd met een wettelijke plicht of met hetgeen volgens ongeschreven recht in het maatschappelijk verkeer betaamt”. Wat in het maatschappelijk verkeer betaamt, wordt voor een deel ingekleurd door de beroepsnormen van de accountant.

Een richtinggevende uitspraak hierover deed de Hoge Raad in 2006 in de Vie d'Or-zaak (LJN AW2080). Ook derden moeten hun gedrag kunnen afstemmen op de informatie van de accountant en er bij het nemen of handhaven van hun (financiële) beslissingen op kunnen vertrouwen dat het gepresenteerde beeld niet misleidend is. “Aldus dient deze taakuitoefening van de accountant mede een wezenlijk publiek belang. Het vorenstaande geldt in het bijzonder waar het gaat om de wettelijke controlerende taak ten aanzien van levensverzekeringsmaatschappijen. Dit betekent dat hoge eisen moeten worden gesteld aan de zorg die de externe controlerende accountant naar in het maatschappelijk verkeer geldende zorgvuldigheidsnormen moet betrachten bij zijn werkzaamheden ten aanzien van de jaarrekening van zo'n maatschappij”, zegt de Hoge Raad.

Dat Deloitte (& Touche) een goedkeurende verklaring had afgegeven aan de verzekeraar en de raad van commissarissen niet op adequate wijze had geïnformeerd vond de tuchtrechter in strijd met de normen en gedragsregels voor accountants. De Hoge Raad herhaalt dat een gegronde klacht bij de tuchtrechter niet zonder meer betekent dat de accountant civielrechtelijk aansprakelijk is wegens schending van zijn zorgvuldigheidsnorm. Maar in dit geval stemmen de normen en gedragsregels voor accountants in hoge mate overeen met de zorgvuldigheidsnormen, zodat de accountants onrechtmatig hebben gehandeld tegenover de polishouders.

Investeerders

In beginsel moeten ook investeerders kunnen afgaan op de controlewerkzaamheden van de accountant. Maar niet in alle gevallen. Zo mocht investeerder Crossroads niet zonder nader onderzoek afgaan op de samenstellingsverklaring en oordeelsonthouding die accountantskantoor Steens c.s. had af gegeven. Ook al omdat Crossroads zelf deskundigen had ingeschakeld voor het due diligence-onderzoek.

“Gegeven alle genoemde omstandigheden van het geval heeft Steens c.s. niet gehandeld in strijd met een op haar rustende specifieke zorgplicht jegens Crossroads c.s. De verklaring van oordeelsonthouding had, gezien alle omstandigheden van het geval, voor Crossroads c.s. aanleiding dienen te zijn nader onderzoek te verrichten, zonder hetwelk zij daarop niet had mogen afgaan,” zegt de Rechtbank Rotterdam (LJN BG2530).

Geldschieters

Tegenover de geldschieter van zijn opdrachtgever kan de accountant een zorgplicht hebben. Met name wanneer de accountant hem gedateerde en daardoor onjuiste informatie geeft over de waarde van een onderpand, zo blijkt uit een uitspraak van de Rechtbank Arnhem (LJN BG5212). Volgens de uitspraak heeft de accountant bij een transactie “een door zijn deskundigheid en de betrouwbaarheid ingekleurde zorgplicht jegens de wederpartij van zijn opdrachtgever”. En in “deze bijzondere situatie mag naar het oordeel van de rechtbank van een redelijk handelende en redelijk bekwame accountant worden verwacht dat hij rekening houdt met het gewicht dat zijn uitlatingen hebben tegenover de derde”.

Die derde is in dit geval een projectontwikkelaar die geld leent voor een grote deal. Omdat deze ook een eigen verantwoordelijkheid had en heeft, hoeft de accountant de schade in dit geval niet te vergoeden.

Werknemers

Als werkgever hebben accountantskantoren een zorgplicht tegenover hun werknemers.

Zo moeten zij onder meer zorgen voor goede arbeidsomstandigheden om beroepsongevallen en beroepsziekten als RSI te voorkomen. In 2005 stelde het Gerechtshof 's-Gravenhage vast dat Ernst & Young niet had voldaan aan zijn “zorgplicht ten aanzien van de inrichting van de beeldschermwerkplekken”.

Onder meer door de werknemer te laten werken op een verkeerde stoel en op laptops.

Die zorgplicht geldt óók voor de werkplek bij klanten wanneer de werknemer wordt gedetacheerd (LJN AU1864).

Vrienden

Om de reikwijdte van de zorgplicht te illustreren, volgt tot slot nog een bijzonder geval uit de tuchtrechtspraak. Volgens de tuchtrechter mag je van een accountant ook verwachten dat hij handelt als “een redelijk bekwaam beroepsbeoefenaar wanneer hij op basis van vrijwilligheid of bij wijze van vriendendienst activiteiten verricht waar het om zijn specifieke deskundigheid gaat”.

In dit geval heeft de accountant zijn zorgplicht onvoldoende in acht genomen door de vriend onvoldoende te informeren over de relevante fiscale regelgeving. De accountant had zich moeten realiseren dat de onjuiste toepassing van regels financiële gevolgen kon hebben voor de vriend. Voordat iemand besluit vrienden voortaan te laten barsten, volgt hier de ontknoping. Omdat het om een vriendendienst gaat legt de Raad van Tucht echter geen maatregel op. Het College van Beroep voor het bedrijfsleven laat deze uitspraak in stand (LJN BI3626).

Kortom

Dit verre van volledige overzicht geeft een impressie van de veelvormigheid die de zorgplicht kenmerkt. Die zorgplicht hangt steeds af van de omstandigheden en wordt weer anders ingekleurd wanneer de accountant klanten adviseert over fiscale of pensioenkwesties. Als er een voorzichtige conclusie mogelijk is op grond van de weergegeven uitspraken is het deze: kantoren en accountants die zorgvuldig hun werk doen, zich bewust zijn van het belang dat aan hun werk wordt gehecht en die de verschillende belangen goed in het oog houden, voldoen bijna altijd aan hun zorgplicht.

Zie ook Nieuws, ‘Deloitte schond zorgplicht tegenover investeerders niet’.

Verschillende gedaanten

De ‘zorgplicht’ van de accountant heeft verschillende gedaanten. Naast de zorgplicht op grond van de Wta (AFM) bestaat er onder meer een zorgplicht c.q. kan er een zorgplicht bestaan tegenover:

• de klant
• het maatschappelijk verkeer (waaronder polishouders)
• investeerders en geldschieters
• werknemers van het kantoor
• vrienden aan wie je als accountant fiscaal advies geeft