Discussie Opinie Vandaag

Het driedubbele nut van NBA-guidance over samenstellingsopdrachten

Samenstellingsopdrachten zijn zowel van nut voor accountants, als voor bestuurders en gebruikers van een jaarrekening met samenstellingsverklaring, stelt Anton Dieleman in reactie op een eerdere bijdrage van Alexander Vissers.

Anton Dieleman

"De verwarring compleet", kopte deze site onlangs in een bijdrage van Alexander Vissers over samenstellingsopdrachten, naar aanleiding van Standaard 4410, NBA-Handreiking 1136 en de NBA-modelverklaringen. Zijn bijdrage bevat een juiste en zuivere juridische duiding van de verantwoordelijkheid van het bestuur van een rechtspersoon voor het opmaken van de jaarrekening en de verantwoordelijkheid van de accountant voor het uitvoeren van een samenstellingsopdracht bij die jaarrekening. Hoewel verschillende onderwerpen met betrekking tot samenstellingsopdrachten bij hem verwarring oproepen, blijkt daarvan in de praktijk allerminst sprake te zijn. Juist vanwege het belang van samenstellingsopdrachten voor de (grote) mkb-accountancypraktijk, vraagt zijn bijdrage om een reactie. Ik betrek daarbij ook het vervolg op zijn column die in de reacties naar voren komt.

Opmaken - samenstellen

Terecht merkt Alexander Vissers op dat de wet (Titel 9 van Boek 2 BW) de term 'samenstellen' niet kent. Eveneens correct is zijn opmerking dat het bestuur van de rechtspersoon - en dus niet de accountant - verantwoordelijk is voor het opmaken van de jaarrekening. Daarna volgen in zijn bijdrage enkele uiteenzettingen van die verantwoordelijkheid van het bestuur van de rechtspersoon bij het opmaken van de jaarrekening.

Terzijde merk ik op dat het voor accountants nuttig is om zich van deze verantwoordelijkheid(sverdeling) bewust te zijn; juist ook bij een samenstellingsopdracht. In de brede praktijk - bij accountants, klanten en gebruikers - is hierbij geen sprake van verwarring of onduidelijkheid: de accountant stelt de jaarrekening samen, het bestuur van de rechtspersoon is verantwoordelijk voor het opmaken van de jaarrekening.

Het wringt

Het artikel vervolgt met de - niet onderbouwde - conclusie dat 'het wringt' als accountants een samenstellingsverklaring bij diezelfde jaarrekening afgeven. Want,  aldus Vissers, "met de samenstellingsverklaring verklaart de accountant dat de jaarrekening van de entiteit door hem, dan wel zijn accountantskantoor, is samengesteld. En dat is onbegrijpelijk en inconsistent met de definitie van een samenstellingsopdracht. Een jaarrekening wordt opgemaakt door het bestuur, al dan niet met ondersteuning van een accountant".

En hier gaat het mis. Want van inconsistentie is op geen enkele manier sprake. Het bestuur van de rechtspersoon (die veelal de deskundigheid mist om de jaarrekening op te maken) vraagt een accountant om voor het opmaken van de jaarrekening voorbereidende werkzaamheden uit te voeren. Inderdaad: met een samenstellingsopdracht, vanwege de deskundigheid van de accountant op het gebied van administratieve verwerking en financiële verslaggeving. De jaarrekening die daaruit ontstaat, wordt door de accountant van een samenstellingsverklaring voorzien, als verantwoording van de uitgevoerde werkzaamheden. De aldus samengestelde jaarrekening (op briefpapier van de klant of blanco papier!) wordt door het bestuur van de rechtspersoon gebruikt om het volgens BW 2 voorgeschreven opmaakproces te voltooien. Daar wringt helemaal niets en het is evenmin verwarrend. Vergelijk het met een (interne) administrateur of hoofd financiën, die een jaarrekening 'samenstelt' als basis voor (daarna) laten opmaken door het bestuur van de rechtspersoon.

Het pleidooi om NBA-handreiking 1136 in te trekken, omdat deze overbodig zou zijn, zal - terecht - weinig bijval krijgen. NBA-handreiking 1136 is zelfs de meest gebruikte handreiking binnen het repertoire van de NBA!

Geen accountantscontrole toegepast

Terzijde pleit Alexander Vissers ervoor om de inmiddels niet meer relevante bewoordingen 'geen accountantscontrole toegepast' weer te gaan hanteren. Die bewoordingen worden al lang niet meer vereist. In het gewone maatschappelijke verkeer is dit volstrekt logisch. Als ik in de supermarkt een pak gele vla koop, staat op het pak niet vermeld 'dit is geen chocoladevla' ... En voor zover daarover nog onduidelijkheid zou kunnen bestaan: de samenstellingsverklaring meldt in veel gevallen - ten overvloede - dat geen controle- of beoordelingsopdracht is uitgevoerd. Dit laatste is overigens facultatief (Standaard 4410, paragraaf A67A).

Inderdaad is het zo dat gebruikers van een samenstellingsverklaring (juist ook banken) niet altijd onderscheid kunnen maken tussen controle- en samenstellingsopdrachten. Dat komt vooral omdat gebruikers veelal niet de verklaring van de accountant lezen. Dit speelt niet alleen bij samenstellingsverklaringen, maar ook bij afwijkingen op een goedkeurende controleverklaring. De tekst 'geen accountantscontrole toegepast' lost dit probleem niet op. Daarmee wordt niet uitgelegd wat de rol van de accountant dan wél is geweest. Accountants geven hierover in de praktijk overigens veelvuldig uitleg; zoals in De accountant verklaart! .

Kwaliteitsbeheersing

Het laten uitvoeren van een samenstellingsopdracht door een accountant levert het bestuur van de rechtspersoon verschillende voordelen op (naast het enkel aanleveren van een jaarrekening die vervolgens formeel wordt 'opgemaakt'):

• ik refereerde al aan de deskundigheid van de accountant op het terrein van financiële verslaggeving. Relevant voor het kunnen opmaken van een jaarrekening die aan alle verslaggevingseisen van BW 2.9 en de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voldoet;
• daarnaast is de accountant die de samenstellingsopdracht uitvoert onderworpen aan de fundamentele beginselen van de VGBA;
• de accountant voert de samenstellingsopdracht uit in een omgeving waarin kwaliteitsmaatregelen gelden. Nu nog volgens de Nadere voorschriften kwaliteitssystemen (NVKS) en binnenkort volgens de Nadere voorschriften kwaliteitsmanagement (NVKM). En voor alle duidelijkheid: fiscalisten binnen een accountantskantoor (of het netwerk) mogen geen samenstellingsverklaringen afgeven;
• tot slot is de accountant onderworpen aan tuchtrecht (waarbij de Accountantskamer indien nodig ook verwijst naar NBA-Handreiking 1136).

Bevoegdheid NBA

In zijn bijdrage wijst Vissers vervolgens op de bevoegdheid van de NBA om regels voor samenstellingsopdrachten uit te vaardigen. Hij doet dat met een beroep op het proportionaliteitsvereiste uit de EU-regelgeving en het noodzakelijkheidscriterium uit de Wet op het accountantsberoep. Hij sluit af met de opmerking dat de NBA met betrekking tot samenstellingsopdrachten slechts regelgeving kan uitbrengen voor zover het raakt aan het vertrouwen van het maatschappelijk verkeer in accountants.

Ik kan hem geruststellen. Juist Standaard 4410 en de aanvullende toelichting in NBA-Handreiking 1136 vormen in het regelgevingsdomein van de NBA hét voorbeeld van regelgeving die proportioneel en noodzakelijk is. Proportioneel omdat sprake is van in omvang beperkte regelgeving; noodzakelijk omdat juist deze Standaard (en de NBA-handreiking) accountants de juiste guidance geven om samenstellingsopdrachten uit te voeren.

Inderdaad wordt door een accountant bij een samenstellingsopdracht geen zekerheid verstrekt bij de jaarrekening. Maar door zijn deskundigheid en de kwaliteitsmaatregelen waarmee het samenstellingsproces is omgeven, mogen gebruikers wel zekerheid ontlenen aan de betrokkenheid van een accountant. En dat is nu juist de grote meerwaarde; vooral ook in het mkb-domein waar deze opdrachten veelvuldig worden uitgevoerd.

Afrondend

Het is goed dat Alexander Vissers dit onderwerp aansnijdt. Ik heb laten zien dat mijn analyse van de onderwerpen die hij naar voren brengt tot een diametraal andere uitkomst leidt. Het bewijs daarvan wordt geleverd door de enorme hoeveelheid samenstellingsopdrachten (meer dan honderdduizend per jaar!) die worden uitgevoerd en waar bestuurders van rechtspersonen en externe gebruikers hun voordeel mee doen. Die partijen hoor ik nooit klagen over de verwarring die Vissers ervaart. Er is sprake van een driedubbel nut bij samenstellingsopdrachten: voor accountants die Standaard 4410 en NBA-handreiking 1136 als basis voor hun samenstellingswerkzaamheden gebruiken; voor bestuurders van rechtspersonen (en andere ondernemingen) die daardoor zekerheid hebben dat een betrouwbare jaarrekening kan worden opgemaakt en voor de uiteindelijke gebruikers van die jaarrekening met samenstellingsverklaring, door het robuuste (kwaliteits)proces rond het samenstellen van de jaarrekening.

Het bestuur van de NBA doet er goed aan (en ik ben ervan overtuigd dat ze dat ook doen) om Standaard 4410, NBA-handreiking 1136 en de modelverklaringen in stand te houden. De mkb-praktijk - zowel accountants die in dat domein werkzaam zijn, als mkb-klanten - ervaart al jarenlang het grote nut van deze samenstellingsopdrachten en de betrokkenheid van de accountant daarbij.